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        8. 香港上市稅務

          香港上市前需要關注的稅務問題

           

            企業在香港上市前要做很多準備工作,其中稅務方面的安排是非常重要的工作內容,因為各個資本市場都相當重視企業的稅務成本。那么,企業在上市前有哪些稅務問題是特別值得關注?

          1、香港上市企業歷史遺留的稅務問題

            如果內地企業計劃在港上市,上市前必須厘定清楚企業本身的一切稅務責任,特別要先處理好以往累積下來沒有及時糾正的稅務問題,否則企業無法實現“干干凈凈”地上市。例如所有的稅務漏報漏繳,地方不規范減免、未計繳個人所得稅,以及社會保險金的漏報漏繳問題等,都屬于上市前須清理的事宜。擬上市企業應積極與相關稅務機關進行溝通,盡早解決歷史遺留的稅務問題,適當時還應向稅務機關申請批復以明確涉稅問題的處理方法。有些企業就是因為一些歷史的稅務問題延緩了上市的進程,甚至放棄了上市。如果與稅務局有稅務上的訴訟或糾紛,則要在上市時公開披露,在賬目中先行作出合理的撥備。

          2、香港上市 企業架構重組 稅務問題

            內地企業在港上市前往往都需要進行控股架構重組,搭建一個多層結構的跨境集團,使其在業務營運上更有效率,對投資者更具吸引力。

            申請在港上市的企業必須為香港注冊公司,如果是在海外注冊的公司,則其保障股東的法規標準至少等同于《香港公司法》所規定的。香港聯合交易所上市規則明確允許的海外公司注冊地包括百慕大群島、開曼群島、英屬維爾京群島(BVI)、塞浦路斯、澤西島、盧森堡和中國等。很多上市公司的注冊地都選擇在這些海外地區,主要原因是這些地區既符合注冊地點的要求,同時沒有《香港公司法》那么仔細和嚴格,可以避免為了配合法規而額外增加的行政成本。

            在架構重組的過程中難免會牽涉股權或資產的轉移,因而衍生出一些稅務問題包括:上市控股架構的安排是否在稅務上更具效率,重組的架構是否在稅收上對投資者更具吸引力等。

            如果以市價轉移資產時產生應課稅的利潤,那么便是變相提前納稅的問題。對企業來說,因為要上市而重組使得納稅時間點前移的話,可能會對企業造成很大的資金流壓力,因此企業在這一點上應該謹慎處理。

            根據香港和內地在2006 年8月21 日簽訂的《內地和香港特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》,香港公司收取內地企業的股息、利息、特許權使用費和投資所得,可享有下列的稅務優惠:

           ?、傧愀酃臼杖鴥裙镜墓上⑿枥U交預扣稅。如果香港公司直接擁有內地企業至少25% 的資本,預扣稅稅率可低至股息總額的5%。

           ?、谙愀酃臼杖鴥裙镜睦⑿枥U交預扣稅,稅率可減低至利息總額的7%。

           ?、巯愀酃臼杖鴥裙镜奶卦S權使用費需繳交預扣稅,稅率可減低至特許權使用費總額的7%。

           ?、苋绻愀酃巨D讓它持有國內公司的股份獲利,而該內地企業持有的不動產的價值在轉讓前3 年的任何時間內不少于企業總財產價值的50%,則有關收益在香港豁免征稅,只需根據內地法規繳稅。

            此外,香港特別行政區政府已經與五十多個地區或國家簽署全面性避免雙重課稅協定,以降低香港居民及另一締約方的居民被雙重征稅的機會。有助海外投資者更準確地評估其經濟活動所產生的稅務負擔,并提供額外的誘因,吸引他們在港投資。

            另外,有一些企業選擇在中層的香港注冊公司上面加上一層英屬維爾京群島(BVI)公司,用意是企業在上市后若干年后如果選擇重組的話可以省卻公司轉讓的一大筆印花稅金。

            在股東層面上,透過BVI 公司持股也可以省卻股份轉讓時的印花稅,同時并可以保持股東身份的隱私。

          3、香港上市 業務重組 稅務問題

            企業上市前也可能需要進行業務重組,通過分割或合并業務。把利潤安排于不同分公司的時候,可能會涉及的稅務問題包括:重組的營運模式是否帶來新的稅務成本,是否使關聯方交易的轉讓定價問題更加突出,高級管理層和員工的個人稅務問題處理是否準確等。

            需要注意的是,企業在進行這些安排時,必須符合公平交易原則,并經得起稅務機關的檢查。

            另外,這些內地企業不僅要留意國內的稅法,還要關心國際稅務法規。

          香港上市前需要關注的稅務問題

          企業上市涉及的稅務問題

          股改過程中涉及的主要稅務問題與規劃:

            1、企業所得稅

            2、個人所得稅

            3、因變更公司名稱涉及的相關稅務問題

          股改前公司重組并購涉及的主要稅務問題:

            1、股權交易涉及的主要稅務問題

            2、股權出資或以股權參與定向增發涉及的稅務問題:企業所得稅和個人所得稅

            3、企業吸收合并涉及的主要稅務問題

            4、企業分立涉及的主要稅務問題

            稅務問題是企業IPO進程的一大障礙,已成為IPO被否主因之一。如果在準備上市階段出現稅務問題,勢必將影響順利上市。稅務風險不但會給企業帶來重大經濟損失,而且還會嚴重損害企業聲譽,甚至還可能因稅務機關追究行政或刑事責任而導致企業管理層的變動,從而進一步影響企業價值。在現實工作當中,有些企業就是因為一些歷史的稅務問題延緩了上市的進程,甚至放棄了上市。

          一、企業改制過程中涉及的稅務問題

            (一)、企業改制過程涉及的增值稅

            改制設立時的非貨幣性資產出資行為會涉及到增值稅。企業主要資產形態可以分為有形動產、無形資產和不動產。其中:有形動產屬于增值稅的征收范圍。

            1、企業以整體經營性資產出資并發起設立公司免增值稅

            當企業以整體經營性資產出資并發起設立公司時,屬于轉讓企業全部產權,即整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為。根據《國家稅務總局關于轉讓企業全部產權不征收增值稅問題的批復》(國稅[2002]420號)規定:增值稅的征收范圍為銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物。轉讓企業全部產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為,因此,轉讓企業全部產權涉及的應稅貨物的轉讓,不屬于增值稅的征稅范圍,不征收增值稅。

            2、企業以貨物出資時,應當視同貨物銷售(繳納增值稅)

            當企業以貨物出資時,應當視同貨物銷售繳納增值稅。上述所指貨物包括企業流動資產中的存貨、固定資產中的機器設備、運輸工具、及其他辦公物品等動產。

            3、投入土地及其地面建筑物是否減免土地增值稅問題

            (1)《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》(財稅字[1995]48號)第一條規定:“對于以房地產進行投資、聯營的,投資、聯營的一方以土地(房地產)作價入股進行投資或作為聯營條件,將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中時,暫免征收土地增值稅。對投資、聯營企業將上述房地產再轉讓的,應征收土地增值稅”。

            (2)《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》(財稅[2006]21號)第五條規定:“對于以土地(房地產)作價入股進行投資或聯營的,凡所投資、聯營的企業從事房地產開發的,或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資或聯營的,均不適用《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》(財稅字[1995]48號)第一條暫免征收土地增值稅的通知”。故對于將土地及其地面建筑物作價入股投資或者聯營的,如投資、聯營企業從事房地產開發的,則應該繳納土地增值稅。

            (二)、企業改制涉及的營業稅(不繳納)

            營業稅(Business tax),是對在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產的單位和個人,就其所取得的營業額征收的一種稅。營業稅屬于流轉稅制中的一個主要稅種。企業出資的資產形態可以分為有形動產、無形資產和不動產,其中:無形資產和不動產屬于營業稅的征收范圍。

            當企業以不動產、無形資產出資時,根據《財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》(財稅[2002]191號規定)規定:“以無形資產、不動產投資入股,參與接受投資方利潤分配,共同承擔投資風險的行為,不征收營業稅。”

            (三)、企業改制涉及的企業所得稅問題

            有限責任公司整體變更為股份有限公司,除了注冊資本外的資本公積、盈余公積及未分配利潤轉增股本,按以下情況分別納稅:

            《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)明確規定,“被投資企業將股權(票)溢價所形成的資本公積轉為股本的,不作為投資方企業的股息、紅利收入,投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎”。

            1、資本公積轉增不屬于利潤分配行為,不繳納企業所得稅。

            2、盈余公積和未分配潤進行轉增時視同利潤分配行為。但不同于個人股東,公司制企業進行分紅時,法人股東是不需要繳納所得稅,而是年度匯算。但如果法人股東與公司所適用的所得稅率不一致時,法人股東需要補繳所得稅差額部分。

            (四)、企業改制涉及的個人所得稅問題

            1、資本公積轉增股本(不繳納)

            《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》(國稅發[1997]第198號)文中明確規定,“股份制企業用資本公積金轉增股本不屬于股息、紅利性質的分配,對個人取得的轉增股本數額,不作為個人所得,不征收個人所得稅”。在《關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》(國稅函[1998]289號)中又進一步明確了國稅發[1997]198號文中所表述的“資本公積金”是指股份制企業股票溢價發行收入所形成的資本公積金。

            有限責任公司變更為股份有限公司時,折合的實收股本總額不得高于公司凈資產額,故該部分資產形成的資本公積轉增股本時并未在股票票面價值上使原股東直接受益,即并未取得我國現行《個人所得稅法》上所稱的“所得”,因而不需納稅。

            2、盈余公積(法定公積金和任意公積金)轉增股本(繳納)

            《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》(國稅發[1997]第198號)規定“股份制企業用盈余公積金派發紅股屬于股息、紅利性質的分配,對個人取得的紅股數額,應作為個人所得征稅”。并且《國家稅務總局關于盈余公積金轉增注冊資本征收個人所得稅的問題的批復》(國稅函發[1998]第333號)指出,“青島路邦石油化工有限公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增注冊資本,實際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利,股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。因此,依據《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》(國稅發[1997]198號)精神,對屬于個人股東分得并再投入公司(轉增注冊資本)的部分應按照‘利息、股息、紅利所得’項目征收個人所得稅,稅款由股份有限公司在有關部門批準增資、公司股東會決議通過后代扣代繳”。

            故盈余公積(法定公積金和任意公積金)轉增股本的,自然人股東需要繳納個人所得稅。

            (五)、企業改制重組涉及的契稅問題(免征契稅)

            契稅是以所有權發生轉移變動的不動產為征稅對象,向產權承受人征收的一種財產稅。應繳稅范圍包括:土地使用權出售、贈與和交換,房屋買賣,房屋贈與,房屋交換等。

            《財政部、國家稅務總局關于進一步支持企業事業單位改制重組有關契稅政策的通知》財稅[2015]37號規定:

            1、企業改制(免征契稅)

            企業按照《中華人民共和國公司法》有關規定整體改制,包括非公司制企業改制為有限責任公司或股份有限公司,有限責任公司變更為股份有限公司,股份有限公司變更為有限責任公司,原企業投資主體存續并在改制(變更)后的公司中所持股權(股份)比例超過75%,且改制(變更)后公司承繼原企業權利、義務的,對改制(變更)后公司承受原企業土地、房屋權屬,免征契稅。

            2、事業單位改制(免征契稅)

            事業單位按照國家有關規定改制為企業,原投資主體存續并在改制后企業中出資(股權、股份)比例超過50%的,對改制后企業承受原事業單位土地、房屋權屬,免征契稅。

            3、公司合并(免征契稅)

            兩個或兩個以上的公司,依照法律規定、合同約定,合并為一個公司,且原投資主體存續的,對合并后公司承受原合并各方土地、房屋權屬,免征契稅。

            4、公司分立(免征契稅)

            公司依照法律規定、合同約定分立為兩個或兩個以上與原公司投資主體相同的公司,對分立后公司承受原公司土地、房屋權屬,免征契稅。

          二、IPO過會審核關注的企業四大涉稅問題

            IPO申報企業中存在的諸多涉稅問題正引起監管層的強烈關注,稅收依賴問題已成為近期IPO企業被否的主要原因之一。

            目前監管層對IPO申報企業的涉稅問題核查重點,主要集中在偷稅漏稅、欠稅補繳、整體變更及分紅納稅、稅收依賴等四個方面。

            1、偷稅漏稅

            監管層涉稅審核關注的重點是申報企業的偷稅漏稅行為是否存在重大違法違規因素,如果不存在重大違法違規因素且對企業業績影響較小,就不構成上市的實際性障礙。

            鑒于過往審核案例中發現,存在嚴重偷稅漏稅問題的擬上市企業“惡意闖關”,通過非法途徑取得稅務機關將其偷逃稅行為認定為非故意漏稅或欠稅行為的文件,從而導致在法律上不構成重大違法違規行為。為此監管層如果有理由認為申報企業稅務涉嫌重大違法違,那么即使申報企業取得了相關主管部門出具的關于非重大違法違規的證明文件,監管層并不予以認可,監管層可以要求涉及1000萬以上金額認定的涉稅事項,申報企業應提供國稅總局審核的證明文件。

            2、欠稅補繳

            補繳所產生的遲延納稅將會帶來稅收滯納金或稅務處罰,有可能影響企業上市后的業績以及股東權益,因此申報企業中存在的欠稅補繳問題是監管層審核的重中之重。過往監管層要求,申報企業所欠稅款需全部繳清,取得主管稅務機關出具相關證明文件,并且控股股東也需做出相關承諾。

            但目前政策有所調整,欠稅補繳審核標準放寬,并不要求必須全部繳清所欠稅款,但需要企業詳細披露有關欠稅補繳情況,監管層據此判斷欠稅補繳行為的性質。

            3、整體變更及分紅納稅

            監管層高度關注申報企業股份制改造時以及各期分紅的納稅情況,因此整體變更及分紅納稅情況必須充分披露,發行人保薦機構和律師事務所需出具專項的詳細核查意見。

            監管層審核的關注點在于控股股東、實際控制人是否存在巨額稅款未繳納的情況,是否會影響到控股股東、實際控制人的合規情況及資格,從而影響到發行條件。如果申報對于整體變更及分紅的納稅問題披露不充分,或者存在重大瞞報,將會構成上市的實質性障礙,難以過會。

            4、稅收依賴

            簡而言之,企業是否存在稅收依賴的判斷標準,就是企業的業績來源于經營利潤還是依賴稅收優惠。嚴重的稅收依賴將令企業業績出現極大的不確定性,而且其中還往往存在地方政府濫用公共資源對上市企業進行利益輸送的問題。

            《首次公開發行股票并上市管理辦法》中明確規定,“發行人的經營成果對稅收優惠不存在嚴重依賴。”在實際操作中,如果稅收優惠占各期利潤平均達到20%以上將會構成嚴重的稅收依賴,將構成IPO的絕對障礙而不能過會,導致IPO失敗。因此嚴重的稅收依賴是IPO的絕對禁止雷區。

          三、IPO六大典型涉稅敗因

            涉稅敗因類型一:奇想青晨——違規稅收處理粉飾成長性致IPO敗局

            在創業板發審委第20次會議上,上海奇想青晨化工股份有限公司(下稱奇想青晨)最終未能如愿以償,倒在了通往創業板財富殿堂的最后一級臺階之上,成了創業板開板以后第四家被拒之門外的公司。

            奇想青晨是證監會批判的“稅務問題不規范運作”的頭號典型項目。因為是上海市地方高新技術企業,上海市地方稅務局金山分局同意實際按照15%的稅率征收奇想青晨2007年度企業所得稅。上海地方稅收政策與國家法規存在沖突,雖然奇想青晨的納稅方式不符合國家規范,不過,據悉上海地方15%的政策優惠涉及金額709萬元。奇想青晨2007年所得稅費用高達1252萬元,而2008年所得稅費用只有463萬元,稅額相差如此之大,這可以從招股書所披露的2008年非經常性損益上找到答案。2008年奇想青晨的非經常性損益小計高達1010萬元,扣除所得稅費用45萬元后,本應為965萬元。但該公司的財務報表的非經常性損益凈額顯示為256萬元,缺少的709萬元的疑惑就存在于該公司納稅方式的變更中。

            涉稅敗因類型二:上海麥杰科技——確認收入未繳增值稅IPO被否

            2009年12月29日晚間,創業板發審委發布2009年第38次會議審核結果公告稱,上海麥杰科技股份有限公司IPO未獲通過。

            麥杰科技披露的招股書暴露了納稅方面的瑕疵:公司2009年補繳2008年增值稅309.25萬元,根據公司的理解,在符合收入確認條件,按完工百分比確認銷售收入時,如未開具增值稅發票并且未按合同的約定收到銷售款,則不需申報增值稅。由此使公司2008年末存在未繳納增值稅但已按完工百分比確認銷售收入1819.10萬元,相應增值稅為309.25萬元。根據主管稅務機關的要求,在按完工百分比法確認銷售收入的同時應申報銷項稅金和繳納增值稅,公司于2009年5月所得稅匯算清繳時主動補充申報并繳納了增值稅。公司稱,雖然上海市稅務部門對公司報告期內增值稅繳納符合相關法律法規的規定出具了證明,但公司2009年補繳2008年度增值稅的行為仍存在著因對稅法的理解不同,而在將來被主管稅務部門追加處罰的風險。

            涉稅敗因類型三:依頓電子——重大稅務處罰IPO碰壁

            2011年2月28日,原本是廣東依頓電子科技股份有限公司(下稱“依頓電子”)申請上市,接受證監會發審委審核的日子,然而,2月25日,發審委突然公告取消了依頓電子的審核會議。

            招股說明書顯示,因為通過子公司依頓(中山)多層線路板有限公司轉讓保稅料件生產的成品線路板和短少保稅料件曾遭到拱北海關的行政處罰,依頓電子為此付出了2764萬元的代價,占公司2008年凈利潤的15.3%。截至2008年6月,依頓電子不能提供正當理由證明短少的678噸保稅進口的雙面覆銅板,漏稅599萬元。綜上,拱北海關開出了1000萬元的罰單,金額占保稅料件總價值的10.25%,占依頓電子2008年凈利潤的5.64%.同時,2009年依頓電子補繳了347萬元的關稅和1417萬元的增值稅,占公司當年凈利潤的5.3%.依頓電子上述行為已構成本次發行上市實質性法律障礙。

            涉稅敗因類型四:銀泰科技——業績依賴于稅收優惠IPO折戟

            證監會正嚴密把關創業板企業質量,2009年12月1日公告的相關信息顯示,原定當天召開創業板發審委2009年第27次、第28次會議審核四家創業板企業首發申請,其中,僅有哈爾濱九洲電氣股份有限公司的首發申請成功過會;賽輪股份有限公司及武漢銀泰科技電源股份有限公司的首發申請均未能獲得通過。

            武漢銀泰科技電源股份有限公司的凈利潤對稅收優惠依賴嚴重。2006到2008年的凈利潤為801.6萬元、1461萬元和3304萬元。2006至2007年,企業作為高新企業享受企業所得稅免征待遇,享受稅收優惠金額分別為497.17萬元、683.18萬元,分別占當期凈利潤的61.95%、41.78%。

            涉稅敗因類型五:天璣科技——重大欠稅行為創業板IPO被阻

            依法納稅,這簡單四個字在創業板的上市道路上壓倒了一批闖關者。2010年5月份折戟創業板的天璣科技就是其中一個。

            資料顯示,該公司在稅收方面存在瑕疵。首先是征稅方式的硬傷:據天璣科技招股說明書,成立于2001年的天璣科技,自2003年起按照核定征收方式征收企業所得稅,而到2008年,天璣科技向上海市青浦區國家稅務總局提出書面申請,將公司所得稅的征收方式變更為查賬征收,而此前長期使用的核定征收方式。其次是欠稅風險:2009年度公司股份制改組時,未分配利潤折股應繳納的900萬元個人所得稅,然而實際控制人并未按規定申報繳納個人所得稅。同時,公司核定征收的企業所得稅,應該補交700萬元直到上會前仍未繳納,因此構成重大欠稅行為。另外,公司2009年度所得稅免稅的依據,也并不符合國家稅務總局的政策,屬于違法減免所得稅。

            涉稅敗因類型六:恒立油缸——假外資兩年漏稅過億審核過會后仍遭輿論廣泛質疑

            中國證監會公告顯示,2011年8月12日,江蘇恒立高壓油缸股份有限公司(以下簡稱“恒立油缸”)IPO申請獲得通過。目前,恒立油缸已成功上市。然而,有媒體記者通過調查發現恒立油缸通過有名無實的合資名頭違規享受國家“兩免三減半”的稅收優惠,兩年涉嫌漏稅逾億,備受質疑。

            恒立油缸的招股書明確提出,“發行人前身恒立有限為中外合資企業,發行人為外商投資股份有限公司,本次發行前執行企業所得稅‘兩免三減半’優惠政策。”然而,經過股權轉讓,恒立油缸已不再是真正的外商投資企業,享受“兩免三減半”的稅收優惠純屬違規?!秶叶悇湛偩株P于外商投資企業和外國企業原有若干稅收優惠政策取消后有關事項處理的通知》(國稅發[2008]23號)第三條有明確規定:2008年后,企業生產經營業務性質或經營期發生變化,導致其不符合《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定條件的,仍應依據《外商投資企業和外國企業所得稅法》規定補繳其此前(包括在優惠過渡期內)已經享受的定期減免稅稅款。而另據《外商投資企業和外國企業所得稅法》第8條規定:外商投資企業實際經營期不滿十年的,應當補繳已免征、減征的企業所得稅稅款。

          四、企業上市九大常見稅務問題與解決方案

            企業在申請上市過程中,稅務合規是幾大核心問題之一,若處理不當,將直接構成企業掛牌、上市的實質障礙。在此,筆者梳理九項常見稅收問題及其處理規范方式,以供大家作為實務參考:

            問題一:歷史遺留稅務問題

            中小企業在創業階段或者發展階段,隱藏一部分收入問題比較常見。企業擬掛牌轉讓,財務不規范問題,可以通過財務處理解決,但是需要補流轉稅或者企業所得稅等稅金。其中:

            1、 當期補繳前期稅款,屬于“自查補稅”行為,除收取滯納金外,稅務主管部門一般不會進行處罰。報告期內補稅的性質和金額,決定補稅行為是否構成審核中的實質障礙,補稅的性質和金額,是由相關會計差錯的性質和金額所決定的。

            2、如果企業在發行前臨時大量補繳以前年度稅款,又缺乏合理性說明,即使稅務部門出具了合法納稅的意見,仍具有較大審核風險。在實際操作中,往往是擬掛牌企業必須補繳完欠稅后,再出具稅務主管部門的證明,即可被監管層認可。

            3、外商投資企業享受企業所得稅“兩免三減半”優惠政策,在改制為股份有限公司時,若外商投資企業實際經營期不滿十年的,應當補繳已免征、減征的企業所得稅稅款。對此,擬掛牌企業應積極與相關稅務機關進行有效溝通,盡早解決歷史遺留的稅務問題,適當時候還應向稅務機關申請批復以明確涉稅問題的處理方法,這是消除或降低稅務風險的理想途徑。

            4、、申報財務報表對原始報表進行的差錯更正中,如果涉及收入和利潤的調整,往往會有流轉稅和企業所得稅的補繳問題。而會計差錯的性質,又可以分為“錯誤引起的差錯”和“舞弊引起的差錯”兩類。

            (1)錯誤引起的差錯:主要包括會計方法使用不當、會計未及時處理業務引起的跨期確認等所形成的差錯。錯誤引起的補稅是容易理解的,但如果涉嫌前期逃稅,那么補稅的性質是比較惡劣的。

            (2)舞弊引起的差錯:主要指前期由于避稅的考慮,隱匿收入或虛構成本,導致收入和利潤少計所形成的差錯。企業存在的欠稅問題,在以往的發行過程中,是重點關注的事項,因為補繳所產生的遲延納稅將會帶來稅收滯納金或稅務處罰,有可能減少每股收益及股東權益。

            現在證監會對大幅度的補稅、調賬不認可了。凡出現此類情況的,一般都要至少經過一個完整的會計年度后,才能提交發行申請,使得企業錯過了上市的好時機。

            問題二:重大稅收違法違規情形

            重大稅收違法違規情形,是指凡被稅務行政處罰的實施機關給予沒收違法所得、沒收非法財物以上行政處罰的行為,屬于重大違法違規情形,但處罰機關依法認定不屬于的除外。

            被稅務行政處罰的實施機關給予罰款的行為,除主辦券商和律師能依法合理說明或處罰機關認定該行為不屬于重大違法違規行為的外,都視為重大違法違規情形。公司應就其最近兩年是否存在重大稅收違法違規情況,發出明確的書面聲明。表明公司近幾年能夠依法納稅,截止期不存在被海關、稅務機關處罰的情形,兩年內沒有存在稅收違法違規行為,稅務、海關等行政主管部門能夠出具公司無違法違規證明文件或調查反饋文件。

            原則上,凡被稅務機關處罰的、實施機關處于罰款以上行政處罰的行為,均屬重大違法行為,但實施機關依法認定該行為不屬于重大違法行為,且做出合理解釋的除外。

            問題三:關聯交易轉讓定價

            關聯交易,包括關聯方、關聯交易類型、必要性與公允性、規范制度及關聯方資金占用等問題。部分企業為了降低稅負,通常選擇利用關聯企業之間的“稅負差”轉移利潤。

            無論是IPO還是新三板掛牌,對于關聯交易的審查都非常嚴格。從理想狀況講,有條件的企業最好能夠完全避免關聯交易的發生或盡量減少發生,但是,絕對的避免關聯交易背后可能是經營受阻、成本增加、競爭力下降。因此,要辯證的看待關聯交易,特別要處理好三個方面的問題:

            1、清楚認識關聯交易的性質和范圍;

            2、盡可能減少不重要的關聯交易,拒絕不必要和不正常的關聯交易;

            3、對關聯交易的決策程序和財務處理務必要做到合法、規范、嚴格。

            一般來說,被認定為轉讓定價對象的企業主要包括:

            1、 連續數年營業虧損或盈利上下波動的企業;

            2、關聯交易和非關聯交易利潤率存在差異的企業;

            3、與低稅率地區關聯企業業務往來數額較大的企業;

            4、存在特許權使用費或者其他服務費用支付的企業;

            5、使用不常見的轉讓定價方法的企業等。

            因此,擬上市、掛牌新三板的企業,需按照《企業所得稅》以及《特別納稅調整》的規定,提交、留存相關資料,如同期資料等,以證明定價的合理性。

            問題四:經營成果對稅收優惠存在嚴重依賴

            《首次公開發行股票并上市管理辦法》明確規定:“發行人的經營成果對稅收優惠不存在嚴重依賴。”在實際操作中,如果稅收優惠占各期利潤平均達到20%以上將會構成嚴重的稅收依賴,同時將構成IPO(首次公開募股)的絕對障礙。

            當一家企業確定上市目標后,地方政府往往將其當作重點企業予以照顧,這非常容易導致地方政府濫用公共資源對上市企業進行不恰當的利益輸送。如果是與國家政策不相符的稅收優惠政策,如果當地政府能夠證明其不屬于重大違規行為且金額并不大的話,是不構成實質性障礙。

            合法的稅收優惠都明確有國家層面的文件依據,地方性的一些稅收優惠政策并不符合法律法規,實質上屬于地方財政的返還或獎勵。盡管收到的稅收優惠都計入營業外收入,但合法的稅收優惠形成的營業外收入不屬于非經常性損益,利潤指標中無需扣除,不合法的稅收優惠屬于非經常性損益,利潤指標中應予以扣除。

            對稅收優惠的依賴,主要體現于其占凈利潤的比例。如果占凈利潤的比例超過一半甚至更高,或者高于同行業水平,且假定其未享受稅收優惠的條件下,報告期內盈利達不到規定盈利條件,則很可能稅收優惠依賴會成為審核過程中的實質性障礙。相反,雖然占凈利潤比例比較高,但假定其未享受稅收優惠的條件下,報告期內擬掛牌企業仍然具有較強的盈利能力,則一般也不視作存在稅收優惠嚴重依賴。

            問題五:整體變更及分紅納稅信披不充分

            納稅企業進行股份制改造時及各期分紅的納稅問題,是監管層重點關注的內容之一。盈余公積轉增股本,按照”利息、股息、紅利所得”征收個人所得稅。未分配利潤轉增股本,自然人股東需要繳納個人所得稅。

            整體變更及分紅納稅情況必須充分披露,審核的關注點在于控股股東、實際控制人是否存在巨額稅款未繳納的情況,是否會影響到控股股東、實際控制人的合規情況及資格,從而影響到發行條件。

            在此需要提醒的是,在采用股權轉讓的方式清理股權代持的問題時,股權轉讓的價格十分關鍵。股權轉讓方應確保股權轉讓價的公允性、真實性,并應關注股權轉讓所涉及的稅務問題。因此,我們建議,若企業有上市掛牌的預期,則不要作股權代持的安排。如果出于股權激勵等原因必須進行股權代持安排,則事先務必要與當事人各方簽訂明確的書面協議并應在申報材料之前解決股權代持的問題。

            問題六:企業重組特殊性稅務處理不合規

            并購重組無疑是企業風險最大的事項,而且也是稅務風險的“高發區”。公司重大資產重組的所得稅處理,包括一般性稅務處理和特殊性稅務處理。企業符合并選擇特殊性稅務處理的,可以享受遞延納稅的優惠待遇。而企業重組改制處置不當,則無法享受特殊重組稅收優惠。

            當企業在進行兼并重組的過程中,涉及到國家諸多稅種,包括企業所得稅、個人所得稅、增值稅、營業稅、土地增值稅、契稅、印花稅等。與企業所得稅相比,企業重組涉及的其他稅種復雜程度相對較低,所以企業所得稅被認為是企業重組的核心稅種。

            在這一重組的過程中,企業往往會面臨很多新的稅務問題,通常包括:掛牌控股架構的安排是否在稅務上更具效率,重組的商業運營模式是否帶來新的稅務成本,是否使關聯方交易的轉讓定價問題更加突出,創辦人、高級管理層和員工的個人稅務問題處理是否準確,重組的架構是否在稅收上對投資者更具吸引力,等等。擬掛牌企業如果能及早關注上述問題并積極采取措施,將業務重組與稅務籌劃有機地結合在一起,既能滿足企業的商業規劃,還能有效降低稅務風險。

            問題七:存在核定征收納稅方式

            核定征收實際上變質成了一種變相的稅收優惠。對于擬掛牌企業本身或其重要的子公司,如果報告期內存在核定征收,那么是否符合稅法規定,是很難自圓其說的:

            1、 如果自認為符合核定征收的條件,即是承認了賬目混亂,無法準確核實收入費用等前提條件,那么公司的會計信息基礎根本無從談起,其提供的財務報表的真實性也無法保證。

            2、 如果自認為內控有效,可以準確核實收入成本,那么就不符合核定征收的條件,未能依法納稅,有偷漏企業所得稅的嫌疑。

            實務中,往往需要對以前年度的核定征收按照查賬征收的標準進行測算稅收差額。該差額是否補繳:

            一是考慮發生的年度,如果年代久遠,一般不需要再補繳,如果報告期外2年以內,則補繳的可能性較大;

            二是考慮稅務主管部門的態度,如果稅務部門認為公司的行為并不違規,亦不會再追繳稅款,一般情況下也不需要再補繳。

            因此,建議公司如存在該情形,應當盡快向稅務機關申請調整為查賬征收,并運行兩/三個完整的會計年度后再掛牌/上市。

            問題八:高新技術企業資質存在瑕疵

            當前,科技部等主管部門正逐年加大對高新技術企業檢查、抽查的力度,一大批高新企業因知識產權、研發費用、高新收入等指標不合格而被取消資格。取得高新證書并持續享受稅收優惠,主要滿足四個量化的指標,包括:

            1、 大專以上員工占總員工的比例(30%);

            2、研發人員占總人員的比例(10%);

            3、研發費用占收入的比例(2個億以上不低于3%、5000萬至2個億不低于4%、5000萬以下不低于6%);

            4、 高新技術產品收入占總收入的比例(60%)。

            上市中,需要對報告期內擬掛牌企業的員工結構(員工總數、員工按學歷分類、員工按工作性質分類)、核心技術、研發項目和研發費用等作詳細披露。通過披露,可以大致推測出部分核心指標(大專以上人員、研發人員、研發費)是否實質性滿足高新技術企業的條件。

            在擬掛牌新三板中,高新技術企業認定問題容易在研發費用占比和研發人員占比兩個方面出現問題。

            問題九:自然人股東轉讓收入明顯偏低且無正當理由

            個人權轉讓收入明顯偏低且無正當理由的,由主管稅務機關核定股權轉讓收入,但有以下條件之一的,可視為有正當理由:

            1、能出具有效文件,證明被投資企業因國家政策調整,生產經營受到重大影響,導致低價轉讓股權;

            2、繼承或將股權轉讓給其能提供具有法律效力身份關系證明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉讓人承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人;

            3、相關法律、政府文件或企業章程規定,并有相關資料充分證明轉讓價格合理且真實的本企業員工持有的不能對外轉讓股權的內部轉讓;

            4、股權轉讓雙方能夠提供有效證據證明其合理性的其他合理情形。

          五、企業在上市前有哪些稅務問題是特別值得關注?

            企業上市前要做很多準備工作,其中做好稅務方面的安排是非常重要的工作內容,因為各個資本市場都相當重視企業的稅務問題,而且現在從整個趨勢去看,稅務問題越來越被重視。那么,企業在上市前有哪些稅務問題是特別值得關注?根據我們的經驗,一般來說企業應特別關注歷史遺留、企業重組、轉讓定價三個方面的問題。

            企業上市之前一般要接受審計和信貸方面的調查,被調查出來的歷史問題往往需要處理掉,特別要關注這些遺留歷史問題的處理是否合乎稅法的相關規定,否則企業無法實現“干干凈凈”地上市。在現實工作當中,我們發現有些企業就是因為一些歷史的稅務問題延緩了上市的進程,甚至放棄了上市。比如,2007年東部某省有數十家企業因為股改遺留下來的股東數目太多、產權關系不明晰、土地使用權獲取方式不當等問題,而無法通過證監會的審核,最終影響了上市進程。

            企業上市前遇到的最重要的稅務問題應該是重組中的稅務問題。企業重組可能要涉及股權或者是資產的剝離、轉移,在這個過程中必然會涉及稅務問題。這些稅務問題很多情況下是一個時間的差異,比如說資產的轉移。資產的轉移如果是價值性的轉移,那么要在以后的納稅期進行抵扣。對上市公司來說,如果因為要上市要重組而使得納稅時間點前移的話,對企業的稅務壓力是相當大的,因此企業在這一點上應該謹慎處理。

            在重組過程當中,我們發現有很多律師甚至是注冊會計師在整個股權交易過程中都建議客戶采用成本價去轉移,其實這是不符合稅法規定的。比如某民營企業下屬有6家公司,但是這些公司分散在不同的自然人的名下,上市之前必須要把幾家公司合并在一起。在實踐當中,我們見到相當多的企業在把自然股權裝進上市公司的過程中采用成本價去轉讓,這是我國稅法所不允許的。為了加強這方面的監管,稅務部門和工商部門已經專門發文對轉讓交易實行共同監管,一旦違規將會遭受很嚴厲的處罰。

            還有轉讓定價的問題。在公司經營業務當中,通過分割業務,從而把利潤安排在不同的主體當中去的時候會涉及轉讓定價。比如一個靠建筑業起家的房地產企業,當面臨很重的土地增值稅稅負時,可能會采取把建筑、設計、裝修工程分離出去,從而把利潤放到建筑公司、設計公司當中。需要注意的是,企業在進行這些安排時,必須符合公平交易的原則,并經得起稅務機關的評估和檢查。

            另外,一些企業選擇在海外上市前,為了規避更多的監管,很多企業會選擇搭建一個跨境的公司架構的安排。這些安排因為牽涉跨境國家或地區的稅收利益而可能面臨反避稅調整。因此,這些企業不僅要關注本國的稅法,還要關心國際稅務問題。特別是新企業所得稅法實施以后,我國對跨境非經營企業的管理越來越嚴格,企業傳統的搭建跨境多層結構來間接規避實際運營主體公司的所得稅的方法,在新稅法中已經受到了嚴格的約束,最近一兩年已有相當多的案例。企業應該引以為鑒,多多關注新企業所得稅法中關于納稅調整的相關規定。

            基于上述原因,企業在上市之前首先應當選擇一個資深的財稅中介機構,對企業進行整體的稅務健康檢查,對企業以前的稅務風險進行清理。然后跟中介機構的律師、注冊會計師或注冊稅務師就重組問題進行深入的溝通交流,設計最優的公司架構,讓企業的稅負降到最低,運營效果達到最佳。企業只有進行了這些比較完整科學的安排,上市之后才不會因為稅務問題而產生麻煩和困難。

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